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L’administration apporte des précisions au régime de la limitation de déductibilité des intérêts de prêts consentis entre sociétés liées



Dans le contexte de lutte contre les montages d’optimisation fiscale artificiels, la loi de finances pour 2014 (loi 2013-1278 du 29 décembre 2013) a, pour les exercices ouverts à compter du 25 septembre 2013, institué une condition d’imposition minimale de l’entreprise créancière pour admettre la déduction des intérêts qui lui sont versés par une société débitrice liée.


Cette nouvelle condition a été insérée à l’article 212 - I – b du CGI.    
 
On rappelle que selon l’article 39-12 du CGI, auquel renvoie l’article 212-I, des liens de dépendance sont réputés  exister entre deux entreprises :
 
  1. Lorsque l’une détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social de de l’autre ou y exerce en fait le pouvoir de direction
  2. Lorsqu’elles sont placées l’une et l’autre, dans les conditions définies au a, sous le contrôle d’une même tierce entreprise    
 
L’objectif de ce dispositif est de s’assurer que, si les intérêts versés à une entreprise liée par une société soumise en France à l’impôt sur les sociétés sont déduits de son résultat fiscal, ils sont en contrepartie imposable au niveau de l’entreprise bénéficiaire, qu’elle soit située en France ou à l’étranger.  
 
L’imposition des intérêts perçus par l’entreprise prêteuse doit être au moins égale à 25 % de l’impôt sur les sociétés français.
 
L’administration a commenté cette condition dans le cadre d’une instruction en date du 5 août 2014 (BOI-IS-BASE-35-50).
 
Le taux de référence de l’IS utilisé pour l’application de l’article 212-1-b  est le taux de droit commun de l’impôt sur les sociétés français, majoré le cas échéant des contributions additionnelles, soit au maximum 9, 5 % (38,11% x 25 %).   
 
Lorsque que l’entreprise créancière est située à l’étranger, la comparaison est effectuée entre le taux auquel les produits auraient été soumis en France et celui effectivement appliqué à l’étranger, sans tenir compte bien entendu des abattements applicables à l’étranger, quelle que soit par ailleurs la qualification donnée aux intérêts et autres produits par la législation étrangère.  
 
Il est précisé qu’il n’est pas nécessaire que l’entreprise créancière procède effectivement au paiement d’un impôt au titre des intérêts perçus, le critère étant seulement l’intégration de ces produits dans un résultat imposable au taux minimum.
 
Autrement dit, le fait que l’entreprise percevant les dividendes soit déficitaire n’interdit pas la déduction desdits intérêts.   
 
L’instruction précise également qu’en cas de contrôle conjoint de la société débitrice par plusieurs associés détenant chacun moins de 50 % du capital, la vérification du taux minimal d’imposition doit être effectuée au niveau de chaque associé ayant avancé des fonds. 
 
Est également évoqué le cas des entités créancières constituées sous forme de sociétés relevant de l’article 8 du CGI (« transparence » fiscale) ou d’organismes de placements collectifs relevant de l’article L 214-1 du code monétaire et financier (notamment SICAV, FCP). 
 
Dans ce type de structure, l’imposition s’apprécie au niveau de l’associé ou du porteur de part. 
 
L’instruction prévoit donc qu’un double lien de dépendance est nécessaire pour opérer la vérification : un lien entre le préteur et l’emprunteur et un lien entre le préteur et l’entité dont il est associé. Le taux minimum d’imposition s’apprécie alors au niveau de l’associé prêteur.
 
Une vérification est effectuée à l’échelon de participation supérieur lorsque l’entité est elle-même contrôlée par une entité de type société de personnes ou OPCVM. C’est alors le lien de dépendance et le taux d’imposition avec un associé de cette entité contrôlante qui est vérifié. 
 
Lorsque l’entité créancière est située dans un état ou territoire non coopératif, ces vérifications n’ont pas lieu d’être et on vérifiera seulement le taux d’imposition du prêteur, sans vérification du lien de dépendance.
 
Dernière précision concernant l’application cumulée de l’article 209 B du CGI et de l’article 212-1.
 
On sait que l’article 209 B permet au fisc français de taxer en France les résultats d’une entité étrangère située dans un pays à fiscalité privilégiée, détenue directement ou indirectement par une société française. La taxation a lieu à hauteur de la quote part détenue par la société française dans l’entité étrangère.
 
Logiquement, une double sanction s’appliquerait si une société ayant son siège en France ne pouvait déduire les intérêts versés, en application de l’article 212-I-b du CGI et était assujetie à l’IS au titre de sa quote part dans les résultats de cette entité créancière.
 
L’instruction prévoit donc que l’application de l’article 209-B exclut celle de l’article 212-I-b.
 
 


Rédigé par Jean-Pierre Saidy le Mardi 14 Octobre 2014