Une société est détenue par deux associés, le gérant détenant 70 % des parts. Le gérant ayant doublé sa rémunération entre 2008 et 2011 et mis en réserve les bénéfices réalisés pendant cette même période, le minoritaire demandait l’annulation des assemblées générales sur le fondement de l’abus de majorité.

La Cour d’appel, pour juger que le gérant n’avait pas commis d’abus de majorité, avait estimé que l’absence de distribution de dividendes était une mesure de prudence dans un contexte économique difficile. Elle ajoutait que l’augmentation de la rémunération du gérant était justifiée par le fait qu’il exerçait seul les fonctions de gérant depuis 2008, alors qu’auparavant ces fonctions étaient exercées à deux.

Rappelant la définition de l’abus de majorité, qui est constitué lorsqu’une décision est prise contrairement à l’intérêt social et dans l’unique intention de favoriser le majoritaire, la Cour de cassation casse l’arrêt : elle considère en effet que l’absence de distribution de dividendes était nécessairement due au fait que le gérant avait substantiellement augmenté ses revenus.

 
Cass.com, 20 février 2019, pourvoi n°17-12.050
 

On en rappelle le dispositif principal :
 
« Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.
 
Le lecteur attentif aura noté les conditions restrictives de sa mise en œuvre, car les actes doivent n’avoir été inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales.
 
Dans un souci de renforcement de la lutte contre l’évasion fiscale au sens large, toujours plus prégnant chaque année devant les difficultés à équilibrer le budget de l’Etat, le gouvernement a souhaité élargir les cas de mise en œuvre de ces dispositions.
 
Un nouvel article L.64 A a donc été rédigé dans cet objectif.
 
Les termes sont identiques à ceux de l’article L 64, à l’exception de la motivation des actes incriminés, lesquels : « ont pour motif principal d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou ses activités réelles. »
 
Les conditions sont donc assouplies. Même dans les hypothèses où le contribuable pourra avancer un motif économique ou juridique, un débat pourra s’engager sur son caractère principal, notion subjective par définition, même si la charge de la preuve du caractère principalement fiscal de l’opération reposera sur l’administration.
 
Selon certains, les montages en donation de nue-propriété avec réserve d’usufruit seraient visés par cette nouvelle disposition, et présenteraient un risque à compter de l’entrée en vigueur de l’article L.64 A, soit le 1^er janvier 2020.
 
Pourquoi avoir créé un deuxième article et ne pas avoir simplement modifié l’article L.64 ?
 
La sanction lorsque l’abus de droit est retenu est une majoration des droits de 80%.
 
Or le texte instituant cette sanction (article 1729 b du CGI) ne vise que l’article L.64. Il semble donc que l’article L.64 A ne soit pas concerné. Ce point sera à confirmer.
 
Par ailleurs, l’arsenal législatif se renforce d’une disposition spécifique aux entités relevant de l’impôt sur les sociétés, en application d’une directive européenne du 12 juillet 2016.
 
Un article 205 A est inséré dans le CGI :
 
« Pour l’établissement de l’impôt sur les sociétés, il n’est pas tenu compte d’un montage ou d’une série de montages qui, ayant été mis en place pour obtenir, à titre d’objectif principal ou au titre d’un des objectifs principaux, un avantage fiscal allant à l’encontre de l’objet ou de la finalité du droit fiscal applicable, ne sont pas authentiques compte tenu de l’ensemble des faits et circonstances pertinents. 
 
[… ] Aux fins du présent article un montage ou une série de montages est considéré comme non authentique dans la mesure où ce montage ou cette série de montages n’est pas mis en place pour des motifs commerciaux valables qui reflètent la réalité économique. »
 
Les termes utilisés¹ évoquent les montages de transfert de redevances de marque ou de savoir-faire, à base de chaines de holdings du type « sandwich hollandais », particulièrement dans le collimateur des instances européennes actuellement.
 
Comment ce texte s’articule-t-il avec les dispositions sur l’abus de droit ?
 
L’article L.64 A précise : « Afin d’en restituer le véritable caractère et sous réserve de l’application de l’article 205 A du CGI, l’administration est en droit d’écarter….»
 
L’administration choisira donc, selon les circonstances de l’espèce, de fonder le redressement sur l’article L.205 A ou sur l’article L.64 A.
 
Ajoutons qu’un rescrit spécifique permet de ne pas encourir de risques d’application de cette disposition lorsque l’administration n’a pas répondu dans un délai de six mois à un contribuable lui ayant fait une présentation détaillée de l’opération (art. L.80 B 9° bis du Livre des procédures fiscales).
 
 
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¹qui sont identiques à ceux de l’article 119 ter 3 du CGI concernant l’exonération de retenue à la source sur les dividendes distribués, ou de l’article 145 6 k concernant le régime mère-fille.

La Cour de cassation définit classiquement l’abus de minorité comme une décision contraire à l'intérêt général de la société (notamment en ce qu’elle interdit la réalisation d'une opération essentielle pour celle-ci), et prise dans l'unique dessein de favoriser ses propres intérêts.

Elle n’hésite pas à censurer les décisions des juges du fond qui ne caractérisent pas clairement l’un ou l’autre de ces deux éléments.

Le fait que l’associé minoritaire refuse de voter un projet essentiel, nécessaire à la pérennité de la société, ne suffit donc pas, en soi, à constituer un abus : il faut que ce refus ait pour objectif de favoriser uniquement ses intérêts propres.

Deux décisions jurisprudentielles récentes illustrent cette solution.

Dans la première espèce, le minoritaire refusait de voter un projet d'accord de collaboration entre une SAS et son associé majoritaire nécessaire à la mise en place d’une réponse à un appel d’offre étatique pour l’implantation d’un parc éolien maritime.

Le caractère essentiel de ce projet pour l'avenir et la pérennité de la société ne semblant pas faire débat, la Cour d’appel a cru pouvoir en déduire qu’en refusant de voter l’accord de collaboration, le minoritaire avait commis un abus.

La Cour de cassation, dans un arrêt du 4 décembre 2012, casse cette décision, au motif que la Cour d’appel n’avait à aucun moment caractérisé les intérêts propres que l'associé aurait cherché à favoriser. La Cour d’appel s’est en effet contentée d’affirmer que « contrairement à ce que soutient [le minoritaire] son refus n'est pas dicté par l'intérêt de la Société », motivation insuffisante en l’état de la jurisprudence qui vient d’être présentée.

Dans la seconde espèce (CA Paris, 5 septembre 2013) le minoritaire refuse de voter une augmentation de capital qualifiée par les juges d’indispensable à la survie de la société, dont les capitaux propres étaient devenus inférieurs à la moitié de son capital social.

La Cour d’appel relève que le refus du minoritaire « a été dicté par des considérations purement personnelles de maintenir sa part dans le capital ». Ce faisant, la juridiction caractérise les intérêts propres motivant le refus du minoritaire, se conformant ainsi à la jurisprudence de la Cour de cassation.

Source : Cass. com., 4 déc. 2012, n° 11-25.408
CA Paris, 5 septembre 2013, RG n°11/08180